Septembre 2017

Remplacements occasionnels : non soumis à la TVA

Les membres des professions médicales ou paramédicales qui se font remplacer sont autorisés à ne pas soumettre à la TVA les sommes qu’ils perçoivent dès lors que ce remplacement revêt un caractère occasionnel et limité dans le temps. Mais comment définir le terme « occasionnel » ?

La notion de remplacement occasionnel a été récemment précisée par un arrêt de la cour administrative d’appel de Nancy du 27 décembre 2016.

Dans cette affaire, l’administration fiscale avait soumis à la TVA les sommes versées à une jeune femme chirurgien-dentiste par deux confrères qui l’avaient remplacée pendant son congé maternité et son congé parental. En effet, elle devait s’occuper, en même temps que de ses trois autres premiers enfants, de ses jumeaux. Elle avait ainsi organisé son remplacement en mettant à la disposition de deux confrères non salariés ses locaux professionnels et le matériel de son cabinet. Cette période de remplacements a débuté le 1er janvier 2007 pour se terminer le 31 décembre 2008.

 

« UN ÉVÉNEMENT PRÉCIS QUI NE S’EST PAS RÉPÉTÉ »

À l’issue d’une vérification de sa comptabilité, l’administration fiscale a soumis à la TVA les sommes versées à cette chirurgienne- dentiste par ses deux confrères, durant cette période. Le caractère occasionnel de ces remplacements n’a ainsi pas été admis.

Pour sa défense, ce praticien se prévalait du paragraphe 33 de l’instruction n° 3 A-31217 du 20 octobre 1999 selon lequel « les membres des professions médicales ou paramédicales qui demandent à un confrère de les remplacer, à titre occasionnel, sont autorisés à ne pas soumettre à la TVA les sommes perçues à ce titre qui sont, le plus souvent, qualifiées d’honoraires rétrocédés. Cette mesure s’applique quels que soient les motifs pour lesquels le titulaire du cabinet fait appel à un remplaçant (maladie, congé, formation postuniversitaire, exercice d’un mandat électif auprès d’une organisation professionnelle…), dès lors que ce remplacement revêt un caractère occasionnel… ».

La notion de remplacement occasionnel était ici en cause, les impôts considérant qu’elle ne pouvait être retenue, dès lors que les remplacements avaient eu lieu sur une durée quasi continue de deux années. Mais comme devait le rappeler le rapporteur public auprès de la deuxième chambre de la cour administrative d’appel de Nancy*, « la cour s’est donc arrêtée sur le terme “occasionnel” en considérant qu’il devait comprendre un fait particulier et identifié en le qualifiant “d’événement précis qui ne s’est pas répété de manière régulière”. Il y a ici une exigence d’irrégularité, d’exceptionnel. Elle n’a en revanche pas retenu la notion de durée comme le lui suggérait l’interprétation du ministre. Étant précisé toutefois qu’un événement exceptionnel est nécessairement limité dans le temps. En l’espèce, les conditions de remplacement de la contribuable étant bien liées à la survenance d’un événement clairement identifié et ponctuel, la cour a rejeté le recours du ministre ».

Rappelons que dans le cas de remplacements réguliers, dont le caractère occasionnel n’est pas avéré, les honoraires rétrocédés sont susceptibles d’être soumis à la TVA car ils représentent la rémunération d’une prestation réalisée par un tiers.

* Revue de droit fiscal n° 29/ 20 juillet 2017, p. 46 à 47.